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| Impressum | DatenschutzNicht jede unrichtige Steuererklärung ist eine vorsätzliche Steuerhinterziehung. § 378 AO erfasst Fälle, in denen Steuern nicht vorsätzlich, aber leichtfertig verkürzt oder ungerechtfertigte Steuervorteile erlangt werden. Es handelt sich um eine Ordnungswidrigkeit, nicht um eine Straftat.
Die Abgrenzung ist praktisch bedeutsam. Sie entscheidet über Strafverfahren oder Bußgeldverfahren, den möglichen Sanktionsrahmen und registerrechtliche Folgen. Weder Vorsatz noch Leichtfertigkeit dürfen allein aus einer objektiv falschen Erklärung abgeleitet werden.
Was regelt § 378 AO?
Ordnungswidrig handelt, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine in § 370 Abs. 1 AO bezeichnete Handlung leichtfertig begeht. Erfasst werden insbesondere
– unrichtige oder unvollständige Angaben gegenüber der Finanzbehörde,
– das pflichtwidrige Unterlassen steuerlich erheblicher Angaben,
– in den gesetzlich geregelten Fällen die Verletzung von Pflichten im Zusammenhang mit Steuerzeichen oder Steuerstemplern,
wenn dadurch Steuern verkürzt oder ungerechtfertigte Steuervorteile erlangt werden. Unrichtige Belege können dabei Teil einer falschen Erklärung oder ein wichtiges Beweisanzeichen sein; ihre bloße Existenz ist aber keine eigenständige Tathandlung des § 378 AO.
Täter kann nicht nur der Steuerpflichtige selbst sein. In Betracht kommen auch Geschäftsführer, Mitarbeitende oder Berater, soweit sie die steuerlichen Angelegenheiten tatsächlich wahrnehmen und selbst eine tatbestandsmäßige Handlung begehen. Die bloße Vorbereitung einer Gewinnermittlung ohne eigene Angaben gegenüber dem Finanzamt genügt nicht ohne Weiteres; dies zeigt gerade BFH, Urteil vom 29. Oktober 2013 – VIII R 27/10.
Was bedeutet Leichtfertigkeit?
Leichtfertigkeit ist ein gesteigerter Grad von Fahrlässigkeit. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs liegt sie vor, wenn jemand die gebotene Sorgfalt in ungewöhnlich hohem Maß verletzt und unbeachtet lässt, was sich unter den konkreten Umständen aufdrängen musste. Der Maßstab ähnelt der groben Fahrlässigkeit, berücksichtigt aber auch die persönlichen Kenntnisse und Fähigkeiten des Betroffenen.
Der BFH hebt hervor, dass die individuellen Verhältnisse einzubeziehen sind (BFH, Urteil vom 29. Oktober 2013 – VIII R 27/10). Ein steuerlich unerfahrener Privatperson ist daher nicht ohne Weiteres dasselbe abzuverlangen wie einer langjährig tätigen Geschäftsführerin oder einem fachkundigen Berater.
Einfache Fahrlässigkeit reicht nicht. Sie liegt vor, wenn zwar die im Verkehr erforderliche Sorgfalt verletzt wurde, der Fehler aber noch nicht das gesteigerte Gewicht der Leichtfertigkeit erreicht. Ob die Schwelle überschritten ist, muss anhand des konkreten Sachverhalts festgestellt werden.
Abgrenzung zum Vorsatz
Steuerhinterziehung nach § 370 AO setzt zumindest bedingten Vorsatz voraus. Der Betroffene muss die Möglichkeit einer Steuerverkürzung erkennen und sie billigend in Kauf nehmen. Bei § 378 AO fehlt dieser Vorsatz; der Vorwurf besteht in einer besonders schweren Sorgfaltspflichtverletzung.
Typische Abgrenzungsfragen sind:
– Welche steuerlichen Kenntnisse hatte die Person?
– Waren Warnhinweise, Rückfragen oder Widersprüche erkennbar?
– Wurden Belege vollständig an den Berater weitergegeben?
– War die gewählte steuerliche Behandlung vertretbar?
– Wurde eine Erklärung ungeprüft unterschrieben, obwohl sich Fehler aufdrängten?
– Gab es schon früher Beanstandungen zum selben Thema?
Ein Irrtum kann Vorsatz ausschließen, aber dennoch leichtfertig sein. Umgekehrt rechtfertigt ein erheblicher Fehler nicht automatisch den Schluss auf Leichtfertigkeit.
Vertrauen auf Steuerberater oder Buchhaltung
Die Einschaltung eines Steuerberaters entlastet nicht automatisch. Wer fachkundigen Rat einholt, den Berater sorgfältig auswählt, vollständig informiert und dessen Arbeit auf erkennbare Unstimmigkeiten prüft, kann sich jedoch grundsätzlich auf die Beratung verlassen.
Leichtfertigkeit kann näherliegen, wenn Unterlagen zurückgehalten, offensichtlich unzutreffende Annahmen vorgegeben oder ungewöhnliche Ergebnisse trotz deutlicher Warnzeichen ungeprüft übernommen wurden. Entscheidend ist nicht allein, wer die Erklärung technisch erstellt hat, sondern wer welche Informationen und Prüfungsmöglichkeiten hatte.
Welche Sanktion droht?
Die Geldbuße kann nach § 378 Abs. 2 AO bis zu 50.000 Euro betragen. Ihre konkrete Höhe richtet sich nach Bedeutung und Umfang des Verstoßes, dem Grad des Vorwurfs und den wirtschaftlichen Verhältnissen.
Eine Geldbuße ist keine strafrechtliche Verurteilung und wird nicht in das Bundeszentralregister eingetragen. Sie macht die betroffene Person daher nicht im strafrechtlichen Sinn vorbestraft. Bei einem Bezug zur gewerblichen Tätigkeit kann eine rechtskräftige Bußgeldentscheidung wegen einer Steuerordnungswidrigkeit jedoch nach § 149 GewO in das Gewerbezentralregister eingetragen werden, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind; bei Geldbußen ist dort insbesondere die Schwelle von mehr als 200 Euro zu beachten.
Die Verfolgungsverjährung beträgt nach § 384 AO fünf Jahre. Daneben können die verkürzte Steuer, Säumniszuschläge und weitere steuerliche Nebenfolgen festgesetzt werden. Hinterziehungszinsen nach § 235 AO setzen dagegen eine vorsätzliche Steuerhinterziehung voraus und fallen bei bloßer Leichtfertigkeit grundsätzlich nicht an.
Berichtigung und Bußgeldfreiheit nach § 378 Abs. 3 AO
§ 378 Abs. 3 AO enthält eine eigenständige Möglichkeit der Bußgeldfreiheit. Danach wird keine Geldbuße festgesetzt, wenn die unrichtigen oder unvollständigen Angaben berichtigt, ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachgeholt werden, bevor dem Betroffenen oder seinem Vertreter die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekanntgegeben wurde.
Ist bereits eine Steuerverkürzung eingetreten oder ein Steuervorteil erlangt, verlangt das Gesetz für die Bußgeldfreiheit zusätzlich die fristgerechte Zahlung, soweit die Steuer zum eigenen Vorteil des Täters verkürzt wurde. Die Zahlungsbedingung gilt daher nicht schematisch für jede Beteiligungskonstellation.
Diese Regelung ist nicht mit der Selbstanzeige nach § 371 AO gleichzusetzen. Die Sperrgründe und Voraussetzungen unterscheiden sich. Insbesondere ist bei § 378 Abs. 3 AO die Bekanntgabe der Verfahrenseinleitung maßgeblich. Eine Außenprüfung oder Nachschau kann zwar tatsächliche Risiken erhöhen; entscheidend bleibt aber der genaue gesetzliche Ausschlusstatbestand.
Berichtigungspflicht nach § 153 AO
Wer nachträglich erkennt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung objektiv unrichtig oder unvollständig ist und dadurch eine Steuerverkürzung eingetreten ist oder eintreten kann, muss dies unter den Voraussetzungen des § 153 AO unverzüglich anzeigen und richtigstellen.
Die Berichtigungspflicht darf nicht vorschnell mit einem Schuldeingeständnis verwechselt werden. Eine §-153-Berichtigung betrifft zunächst die objektive Korrektur. Ob die ursprüngliche Erklärung vorsätzlich, leichtfertig oder ohne Schuld falsch war, ist eine eigenständige Frage.
Verfahrensrealität: Strafverfahren trotz späterer Einordnung als Ordnungswidrigkeit
Der Satz, bei § 378 AO gebe es „kein Strafverfahren“, wäre zu pauschal. Ermittlungen beginnen häufig mit dem Verdacht einer Steuerhinterziehung. Erst nach Auswertung der Unterlagen kann sich ergeben, dass Vorsatz nicht nachweisbar ist und allenfalls eine leichtfertige Steuerverkürzung in Betracht kommt. Die Verteidigung muss deshalb früh klären, ob und in welcher Eigenschaft Angaben gemacht werden.
Verteidigungsansätze
Zu prüfen sind insbesondere:
– Ist die Steuerberechnung objektiv richtig?
– Wer war für die Erklärung tatsächlich verantwortlich?
– Welche Kenntnisse und persönlichen Fähigkeiten hatte der Betroffene?
– Waren steuerliche Warnzeichen erkennbar?
– Wurden Berater vollständig informiert?
– Liegt nur einfache Fahrlässigkeit vor?
– Wurde rechtzeitig und vollständig berichtigt?
– Ist die Verfolgungsverjährung eingetreten?
– Sind Nebenfolgen im Gewerbezentralregister zu berücksichtigen?
Fazit
§ 378 AO liegt zwischen strafloser einfacher Fahrlässigkeit und vorsätzlicher Steuerhinterziehung. Leichtfertigkeit verlangt eine besonders schwerwiegende Sorgfaltspflichtverletzung und muss individuell festgestellt werden. Eine rechtzeitige Berichtigung kann Bußgeldfreiheit ermöglichen, sollte aber wegen möglicher strafrechtlicher Überschneidungen nicht unkoordiniert erfolgen.